# Steuerprüfung des Sanierungsgewinns: Verzicht, Rangrücktritt und Gestaltung

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## Debt-Equity-Swap statt Forderungsverzicht

Auswahlsignal: Wenn es um Debt-Equity-Swap statt Forderungsverzicht in Steuerrecht – Steuerberater und Anwälte geht: prüft Frist, Form, Zuständigkeit, Rechtsweg und Sofortmaßnahmen; liefert eine Fristen- und Risikoampel mit Sofortschritten. Auswahlstichwort: Sanierungsgewinn Debt Equity Swap Statt Verzicht; Arbeitsfeld: Steuerrecht – Steuerberater und Anwälte.

### Debt-Equity-Swap statt Forderungsverzicht

#### Arbeitsweg

- Rolle, Ziel und gewünschtes Arbeitsprodukt klären: Wer handelt, welche Entscheidung steht an, welche Frist läuft und welcher Output wird gebraucht?
- Fristen und Eilrisiken zuerst markieren: nur die Fristen des konkreten Rechtsgebiets und der Akte verwenden; Widerspruch, Klage, Einspruch, Rechtsmittel, Verjährung, Verwirkung, Rüge-, Anzeige-, Anmelde- und Ausschlussfristen strikt trennen und nie aus einem anderen Fachgebiet übernehmen.
- Tragende Normen verifizieren: AO §§ 38, 42, 90, 93, 153, 162, 164, 169-171, 173, 233a, 370-378, UStG, EStG, KStG, GewStG, GrEStG, ErbStG, FGO — Fundstellen über gesetze-im-internet.de, dejure.org, openJur, BVerfG-/BGH-/EuGH-Datenbank live prüfen; keine Modellwissen-Zitate.
- Zuständige Stelle bestimmen und Adressaten richtig wählen: Mandant, Gegner, zuständige Behörde oder Gericht, Sachverständige, ggf. EU-/internationale Stelle (siehe Skill-Detail).
- Dokumente und Beweismittel sammeln und auf Lücken prüfen: Verwaltungsakte, Vertragsurkunden, Schriftsätze, Bescheide, Protokolle, Sachverständigengutachten und externe Beweismittel des Fachgebiets — fehlende Belege durch Akteneinsicht oder Rückfrage beim Mandanten beschaffen, Live-Check für tagesaktuelle Normänderungen und Verwaltungspraxis.

#### Fachlicher Kern — Steuerrecht
- **Problemfokus dieses Skills:** Bleibe beim konkreten Titel `Debt-Equity-Swap statt Forderungsverzicht` und löse die dort angelegte Fachfrage; arbeite mit konkreten Tatbestandsmerkmalen, Beweisfragen und dem unmittelbar benötigten Arbeitsprodukt. Routingfragen bleiben Hilfsmittel, wenn Frist, Zuständigkeit oder Verfahrensart offen sind.
- **Arbeitsmodus:** Erst Steuerart, Zeitraum, Verwaltungsstand, Frist/Festsetzung, Zuständigkeit, Form/Portal und Beleglage klären; dann BMF-Verwaltungslinie von BFH-Rechtsprechung und Gesetz trennen.
- **Outputpflicht:** Steuerartenmatrix, BMF-Radar, Einspruchsbaustein, ELSTER-/Portal-To-do, Risikoampel, DBA-/GrESt-/USt-Tabelle oder Mandantenmemo.
- **Fehlerbremse:** Tragende Normen/Entscheidungen live oder aus der Akte verifizieren; Rechtsprechung nur mit Gericht, Entscheidungsform, Datum, Aktenzeichen und frei prüfbarer Quelle. Keine BeckRS-, juris-, Kommentar- oder Aufsatz-Blindzitate aus Modellwissen.

#### Worum geht es

Der Debt-Equity-Swap ist die Umwandlung einer Forderung des Gläubigers in Anteile am Schuldner — typischerweise im Wege einer Kapitalerhöhung mit Sacheinlage (Forderung). Aus Sicht des Schuldners verschwindet die Verbindlichkeit, ohne dass ein Ertrag entsteht (im werthaltigen Bereich). Aus Sicht des Gläubigers werden Anteile geschaffen. Dieser Skill stellt den d/e-swap als Alternative zum Forderungsverzicht dar.

#### Wann dieses Modul hilft / Kaltstart-Fragen

1. Ist der Gläubiger bereit, Anteile am Schuldner zu erwerben?
2. Hat der Schuldner die Rechtsform für eine Kapitalerhöhung (GmbH, AG)?
3. Wie hoch ist der Teilwert der Forderung (Werthaltigkeit)?
4. Gesellschaftsrechtliche Zustimmung der Altgesellschafter?
5. Bewertung der Forderung: extern (Wirtschaftsprüfer) oder intern?
6. Soll Insolvenzplan / StaRUG genutzt werden, um Mehrheits-Hürden zu überwinden?

#### Rechtlicher Rahmen

- **§§ 55 ff. GmbHG** — Kapitalerhöhung GmbH.
- **§ 56 GmbHG** — Sacheinlage.
- **§§ 182 ff. AktG** — Kapitalerhöhung AG.
- **§ 9 InsO / §§ 217 ff. InsO** — Insolvenzplan; Debt-Equity-Swap als Planmaßnahme.
- **§ 7 StaRUG** — Eigenverwaltete Restrukturierung.
- **§ 5 EStG, § 8 Abs. 3 KStG** — Verdeckte Einlage / Einlagebewertung.
- **§ 3a EStG** — Sanierungsertrag.
- **§ 17 EStG** — Anteile am Kapital von Gesellschaften.
- **§ 8b KStG** — Beteiligungserträge.

#### / Schritt für Schritt

##### Variante 1: Außergerichtlicher d/e-swap

| Schritt | Inhalt |
|---|---|
| 1 | Verhandlung mit Gläubiger über Übernahme von Anteilen |
| 2 | Werthaltigkeitsprüfung der Forderung (Teilwert) |
| 3 | Gesellschafterversammlung: Zustimmung zur Kapitalerhöhung mit Sacheinlage |
| 4 | Sacheinlagebewertung (§ 56 GmbHG i. V. m. §§ 19-21 GmbHG) |
| 5 | Anmeldung Handelsregister |
| 6 | Buchhalterische Umsetzung beim Schuldner |
| 7 | Steuerliche Folge beim Schuldner: Einlage in Kapitalrücklage; kein Sanierungsertrag bei voller Werthaltigkeit |

##### Variante 2: d/e-swap im Insolvenzplan / StaRUG

| Schritt | Inhalt |
|---|---|
| 1 | Plan vorbereiten — Gläubigergruppe Anteilseigner |
| 2 | Verzicht auf Bezugsrecht der Altgesellschafter im Plan (§ 225a InsO / § 9 StaRUG) |
| 3 | Plan-Annahme durch Gläubigerversammlung |
| 4 | Vollzug — Anteile entstehen, Forderung erlischt |
| 5 | Bilanzielle Umsetzung beim Schuldner |
| 6 | Steuerliche Folgen: i. d. R. keine Sanierungsertrags-Konstellation, da Einlage |

#### Trade-off-Matrix

| Aspekt | Forderungsverzicht | Debt-Equity-Swap |
|---|---|---|
| Ertrag beim Schuldner | Ja, ggf. § 3a EStG erforderlich | Nein bei werthaltiger Forderung |
| Verlustvortrag verbrannt | Ja (§ 3c IV EStG) | Nein |
| Gläubiger erhält | Nichts | Anteile / Beteiligung |
| Gesellschaftsrechtliche Hürden | Keine | Hoch (Kapitalerhöhung, Zustimmung) |
| Buchhalterischer Aufwand | Gering | Hoch |
| FA-Streit | Ja, vier Voraussetzungen | Geringer, wenn Werthaltigkeit klar |
| Eignung bei vielen Gläubigern | Begrenzt | Hoch (im Plan) |
| Gewerbesteuerliche Folge | § 7b GewStG-Antrag | Keine — Einlage |
| § 8c KStG-Risiko | Gering | Anteilseignerwechsel ► Vorsicht |

#### Praxistipps der alten Hasen

- **Werthaltigkeit ist der Schlüssel.** Wenn die Forderung nicht werthaltig ist, entsteht beim Schuldner trotz Sacheinlage ein Ertrag in Höhe der Differenz zwischen Nennwert und Teilwert. Dann ist die "Verzichts"-Logik wieder relevant.
- **Bewertung extern absichern.** Sacheinlagen werden vom Registergericht geprüft. Ein gutachterlicher Wertnachweis (WP, externer Sachverständiger) ist die sichere Variante.
- **§ 8c KStG-Falle.** Der d/e-swap erzeugt einen Anteilseignerwechsel — § 8c KStG-Verlustuntergang droht. § 8d KStG-Antrag prüfen.
- **Insolvenzplan als Hebel.** Im Plan können Bezugsrechte der Altgesellschafter ausgeschlossen werden (§ 225a InsO), was außergerichtlich nur mit deren Zustimmung geht. StaRUG erlaubt Ähnliches.
- **Kombination möglich.** Häufig werden d/e-swap und Verzicht kombiniert: Hauptgläubiger swappt, kleinere verzichten. Steuerlich getrennte Würdigung.
- **§ 8b KStG für den Gläubiger.** Wenn der Gläubiger Kapitalgesellschaft ist und die Beteiligung später veräußert, greift § 8b KStG (95 % Steuerfreiheit) — der d/e-swap ist also auch gläubigerseitig attraktiv.

#### Mustertexte / Berechnungsbeispiele

##### Vergleich Forderungsverzicht vs. d/e-swap

```
Ausgangslage:
 Forderung Gläubiger A EUR 1.500.000
 Forderung Gläubiger B EUR 500.000
 Forderung Gläubiger C EUR 300.000
 Verlustvortrag KSt EUR 400.000
 Hebesatz GewSt 410 %

Szenario 1: Vollständiger Forderungsverzicht
 Sanierungsertrag EUR 2.300.000
 Verlustvortrag verbraucht EUR -400.000
 steuerpflichtiger Ertrag ohne Antrag EUR 1.900.000
 KSt + SolZ ~ EUR 300.000
 GewSt ~ EUR 273.000
 Gesamtsteuer ohne § 3a/§ 7b ~ EUR 573.000
 Mit Antrag § 3a/§ 7b: EUR 0
 Aber: Bindungswirkung, Aufwand Vier-Voraussetzungen-Doku

Szenario 2: d/e-swap nur Gläubiger A, Rest Verzicht
 Sacheinlage A (werthaltig) EUR 1.500.000 ► Kapitalrücklage
 Verzicht B + C EUR 800.000
 Sanierungsertrag EUR 800.000
 Verlustvortrag verbraucht EUR -400.000
 Rest steuerpflichtig ohne Antrag EUR 400.000
 Steuerlast ohne Antrag ~ EUR 120.000
 Mit Antrag § 3a/§ 7b für 400.000: EUR 0 (Bindung nur kleinere Größe)
 Verlustvortrag geschont in Höhe d/e-swap-Teil

► d/e-swap erspart Verlustvortrag-Verbrauch
► reduziert Antrags-Bindungswirkung
```

##### Muster Sacheinlageerklärung (Auszug)

```
Sacheinlageerklärung gem. § 56 GmbHG

Der Kreditgeber [Gläubiger] tritt sämtliche Ansprüche aus
dem Darlehensvertrag vom [Datum] in Höhe von EUR 1.500.000
an die [Schuldnerin] GmbH ab. Diese Forderung wird im
Rahmen der heute beschlossenen Kapitalerhöhung als Sach-
einlage auf einen neuen Geschäftsanteil von EUR [...]
eingebracht. Der Wert der Forderung ist im Werthaltigkeits-
gutachten der [WP] vom [Datum] (Anlage) mit EUR 1.500.000
festgestellt.

Mit der Eintragung der Kapitalerhöhung im Handelsregister
erlischt die Forderung des Gläubigers gegenüber der Schuld-
nerin gem. § 364 BGB durch Konfusion.
```

#### Typische Fehler

- Werthaltigkeit der Forderung nicht extern bewertet; FA bestreitet später.
- § 8c KStG-Falle übersehen; Verlustvortrag geht durch Anteilseignerwechsel unter.
- Bezugsrechtsausschluss der Altgesellschafter außergerichtlich ohne Zustimmung versucht.
- Im Plan d/e-swap als Strukturelement vergessen; nur Verzichte beschlossen.
- Steuerliche Würdigung d/e-swap nicht von Verzicht abgegrenzt.

#### Quellen Stand 06/2026

##### Normen

- §§ 55, 56 GmbHG.
- §§ 182, 183 AktG.
- §§ 217, 225a InsO.
- § 9 StaRUG.
- § 5 EStG, § 5 Abs. 2a EStG.
- § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG i.V.m. § 12 Abs. 1 BewG.
- § 8 Abs. 3 KStG.
- § 8b KStG.
- § 8c, § 8d KStG.
- § 3a EStG.
- § 11 KStG (Liquidationsbesteuerung).
- BMF-Schreiben vom 27.04.2017 — Stand prüfen.

##### Rechtsprechung (verifiziert)

- **BFH, Urt. v. 19.08.2020 — XI R 32/18, BStBl. II 2021, 279** — § 5 Abs. 2a EStG bei Rangrücktritt (relevant für Abgrenzung DES vs. Verzicht vs. Rangrücktritt).
- **BFH, Urt. v. 30.11.2011 — I R 100/10, DStR 2012, 450** — Voraussetzungen der Passivierung; wirtschaftliche Belastung.
- **BFH, Urt. v. 17.11.2020 — I R 2/18, BStBl. II 2021, 580** — kein § 42 AO bei Gewinn-auf-Verlust-Verschmelzung im Rueckwirkungszeitraum.
- **FG Koeln, Urt. v. 06.03.2012 — 13 K 3006/11, GmbHR 2012, 977** (vorgehend zu BFH I R 34/12) — Liquidations-Kernentscheidung.

##### Verwaltungsauffassung

- **OFD Frankfurt a. M., Rundverfuegung v. 26.07.2021 — S 2743 A-12-St 523, Originalquelle oder frei pruefbare Quelle vor Ausgabe pruefen**.
- **OFD Frankfurt a. M., Rundverfuegung v. 03.08.2018 — S 2743 A-12-St 525, DStR 2019, 560**.

##### Querverweis Fachmodul

- `stb-sanierungsgewinn-stehengelassene-verbindlichkeiten` — Liquidations-Alternative zum DES, wenn Restrukturierung scheitert.
## Forderungsverzicht — bilanzielle Darstellung

Auswahlsignal: Wenn es um Forderungsverzicht — bilanzielle Darstellung in Steuerrecht – Steuerberater und Anwälte geht: prüft Frist, Form, Zuständigkeit, Rechtsweg und Sofortmaßnahmen; liefert eine Fristen- und Risikoampel mit Sofortschritten. Auswahlstichwort: Sanierungsgewinn Forderungsverzicht; Arbeitsfeld: Steuerrecht – Steuerberater und Anwälte.

### Forderungsverzicht — bilanzielle Darstellung

#### Fachlicher Anker

- **Normen:** § 6a, § 246 HGB, § 252 HGB.
- **Entscheidungs-/Quellenanker:** Tragende Rechtsprechung nur mit Gericht, Datum, Aktenzeichen und frei prüfbarer Quelle einsetzen; keine Entscheidung aus Modellwissen erzwingen.
- **Quellenhygiene:** `references/quellenhygiene.md` und `references/zitierweise.md` beachten.

#### Worum geht es

Der Forderungsverzicht durch Gläubiger ist beim Schuldner ein Buchgewinn. Wie er handelsrechtlich und steuerlich darzustellen ist, beeinflusst sowohl die Höhe des Sanierungsertrags als auch die Sichtbarkeit gegenüber dem FA. Dieser Skill stellt die Buchungslogik und die Plan-Bilanz-Erstellung dar.

#### Wann dieses Modul hilft / Kaltstart-Fragen

1. Wer verzichtet — Bank, Lieferant, Gesellschafter?
2. Auf welche Verbindlichkeit wird verzichtet — Darlehen, Lieferantenforderung, Gesellschafterdarlehen?
3. Ist die Forderung werthaltig oder unverwerthaltig?
4. Soll der Verzicht handelsrechtlich (HGB) anders als steuerrechtlich gebucht werden?
5. Gibt es Besserungsabrede / Rangrücktritt?

#### Rechtlicher Rahmen

- **§ 246 HGB** — Vollständigkeitsgrundsatz.
- **§ 252 HGB** — Allgemeine Bewertungsgrundsätze.
- **§ 247 Abs. 1, § 266 HGB** — Bilanzgliederung.
- **§ 275 HGB** — GuV-Gliederung; außerordentliche Erträge wurden mit BilRUG (2015) gestrichen, ggf. heute "sonstige betriebliche Erträge".
- **§ 5 Abs. 1 EStG** — Maßgeblichkeit.
- **§ 5 Abs. 2a EStG** — Passivierungsverbot bei Tilgung nur aus zukünftigen Gewinnen (Rangrücktritt-Falle).
- **§ 8 Abs. 3 KStG** — Verdeckte Einlage durch Gesellschafter.
- **§ 3a Abs. 3 EStG** — Berechnung Sanierungsertrag.

#### / Schritt für Schritt

##### Buchungslogik beim Schuldner

| Variante | Buchung |
|---|---|
| Verzicht durch Drittgläubiger (Bank, Lieferant) | Verbindlichkeit an außerordentlichen / sonstigen betrieblichen Ertrag |
| Verzicht durch Gesellschafter — werthaltige Forderung | Verbindlichkeit an Kapitalrücklage (verdeckte Einlage) |
| Verzicht durch Gesellschafter — nicht werthaltige Forderung | Verbindlichkeit an Kapitalrücklage in Höhe Teilwert; Restbetrag an Ertrag |
| Verzicht mit Besserungsabrede | Verbindlichkeit weiterhin passiviert mit Vermerk; bei Eintritt Wegfall an Ertrag |

##### Werthaltigkeit prüfen

| Indikator | Werthaltig? |
|---|---|
| Schuldnerin solvent, Verbindlichkeit termingerecht bedient | Ja |
| Schuldnerin in Krise; aber Vermögen deckt Forderung | Teilweise — Teilwert |
| Schuldnerin überschuldet, keine Aussicht auf Rückzahlung | Nicht werthaltig |
| Verbindlichkeit nachrangig | Werthaltigkeit unsicher |

#### Trade-off-Matrix

| Variante Verzicht | Bilanzielle Wirkung Schuldner | Steuerliche Wirkung |
|---|---|---|
| Drittgläubiger voll | Außerordentlicher Ertrag in voller Höhe | Sanierungsertrag § 3a EStG (mit Antrag steuerfrei) |
| Gesellschafter werthaltig | Erhöhung Kapitalrücklage; kein Ertrag | § 8 Abs. 3 KStG verdeckte Einlage; nicht § 3a EStG |
| Gesellschafter nicht werthaltig | Teilweise Einlage, teilweise Ertrag | Ertragsteil ggf. § 3a EStG |
| Verzicht mit Besserungsschein | Verbindlichkeit bleibt; spätere Buchung Ertrag bei Eintritt | Spätere Sanierungsertrags-Würdigung |
| Rangrücktritt qualifiziert | Verbindlichkeit bleibt (oder § 5 Abs. 2a EStG-Problem) | siehe Folge-Skill |

#### Praxistipps der alten Hasen

- **Werthaltigkeit ist entscheidend.** Bei Gesellschafter-Verzicht muss die Werthaltigkeit der Forderung im Zeitpunkt des Verzichts bestimmt werden. Werthaltig = Einlage, nicht werthaltig = Ertrag. Die Einstufung ist häufig FA-streitig — vorher dokumentieren (Bonitätsanalyse, Vermögensaufstellung der Schuldnerin).
- **GuV-Ausweis seit BilRUG.** Außerordentliche Erträge gibt es im HGB-Schema nicht mehr (BilRUG 2015). Sanierungsertrag wird heute typischerweise unter "sonstige betriebliche Erträge" ausgewiesen — mit Erläuterung im Anhang.
- **Steuerbilanz vs. Handelsbilanz.** § 5 Abs. 1 EStG ordnet Maßgeblichkeit an; aber bei Sanierungsertrag kann die steuerliche Würdigung abweichen (z. B. § 8 Abs. 3 KStG verdeckte Einlage). Beachten Sie die Abweichung in der Mehr-Weniger-Rechnung.
- **Besserungsabrede ist ein Spezialfall.** Sie verschiebt den Ertrag in spätere Jahre, in denen die Schuldnerin wieder Gewinne erzielt. Steuerlich greift § 3a EStG erst bei tatsächlichem Wegfall — Antrag erst dann.
- **Plan-Bilanz vor und nach Sanierung** sind die wichtigsten Dokumente für das Mandat. Sie zeigen FA und Gläubigern den Effekt; sie sind aber auch das interne Steuerungsinstrument.

#### Mustertexte / Berechnungsbeispiele

##### Plan-Bilanz vor und nach Verzicht

```
Aktiva vor Sanierung nach Sanierung
Anlagevermögen EUR 2.500.000 EUR 2.500.000
Umlaufvermögen EUR 1.200.000 EUR 1.200.000
Summe Aktiva EUR 3.700.000 EUR 3.700.000

Passiva vor Sanierung nach Sanierung
Eigenkapital EUR -800.000 EUR -300.000
 davon Bilanzverlust EUR -2.500.000 EUR -2.000.000
Rückstellungen EUR 400.000 EUR 400.000
Verbindlichkeiten ggü. Kreditinst. EUR 2.500.000 EUR 1.700.000
 (Bankverzicht 800.000)
Verbindlichkeiten ggü. Lieferanten EUR 1.600.000 EUR 1.400.000
 (Lieferantenverzicht 200.000)
Summe Passiva EUR 3.700.000 EUR 3.200.000

Sanierungsertrag GuV EUR 0 EUR 1.000.000
```

##### Buchungssätze (Beispiel)

```
Variante A — Drittgläubiger (Bank) verzichtet auf 800.000:
 Verbindlichkeiten Kreditinstitut 800.000
 an sonstiger betrieblicher Ertrag 800.000

Variante B — Gesellschafter verzichtet auf werthaltige 200.000:
 Verbindlichkeiten Gesellschafter 200.000
 an Kapitalrücklage 200.000

Variante C — Gesellschafter verzichtet auf nicht werthaltige
500.000 (Teilwert 100.000, Restbetrag 400.000 zum Ertrag):
 Verbindlichkeiten Gesellschafter 500.000
 an Kapitalrücklage 100.000
 an sonstiger betrieblicher Ertrag 400.000

Variante D — Verzicht mit Besserungsabrede:
 bei Eintritt der Besserung (z. B. Gewinn 300.000 in
 Folgejahr):
 Verbindlichkeit / Wegfall 300.000
 an sonstiger betrieblicher Ertrag 300.000
```

##### Anhangs-Erläuterung

```
Anhang [Geschäftsjahr]:

Im Berichtsjahr wurde die Gesellschaft im Rahmen einer
unternehmensbezogenen Sanierung saniert. Die Gläubiger
[...] verzichteten auf Forderungen in Höhe von insgesamt
EUR 1.000.000. Der entstandene außerordentliche Ertrag
ist in der GuV unter "sonstige betriebliche Erträge"
ausgewiesen. Steuerlich wurde ein Antrag nach § 3a Abs. 4
EStG gestellt. Die vier Voraussetzungen einer unternehmens-
bezogenen Sanierung sind nach Auffassung der Geschäfts-
führung erfüllt.
```

#### Typische Fehler

- Werthaltigkeit des Gesellschafter-Darlehens nicht dokumentiert; FA bestreitet.
- Außerordentlicher Ertrag in alter GuV-Position ausgewiesen (vor BilRUG); nach BilRUG nicht mehr zulässig.
- Plan-Bilanz vor und nach Sanierung nicht erstellt; Beweismittel fehlt.
- Buchungssatz fehlerhaft — z. B. Verbindlichkeit nicht ausgebucht.
- Besserungsabrede bilanziell nicht erkannt; Ertrag zu früh gebucht.

#### Quellen Stand 06/2026

##### Normen

- §§ 246, 252, 247 Abs. 1, 266, 275 HGB.
- § 5 Abs. 1 EStG.
- § 5 Abs. 2a EStG.
- § 3a Abs. 1, 3, 4 EStG.
- § 8 Abs. 3 KStG.
- BilRUG (Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz).
- BMF-Schreiben vom 27.04.2017 — Stand prüfen.

##### Rechtsprechung (verifiziert)

- **BFH, Urt. v. 30.11.2011 — I R 100/10, DStR 2012, 450** — Voraussetzungen der Passivierung von Verbindlichkeiten: bestimmter Verpflichtungsinhalt, durchsetzbar, wirtschaftliche Belastung.
- **BFH, Urt. v. 19.08.2020 — XI R 32/18, BStBl. II 2021, 279** — Anwendung des § 5 Abs. 2a EStG bei Rangrücktritt mit Tilgungsvorbehalt aus zukünftigen Gewinnen.
- **FG Köln, Urt. v. 06.03.2012 — 13 K 3006/11, GmbHR 2012, 977** — Liquidations-Kernentscheidung Os. 7 (Wegfall mit Erlöschen mangels Steuersubjekt).
- **BFH, Beschl. v. 05.02.2014 — I R 34/12, BFH/NV 2014, 1014** — nachgehend zu FG Köln 13 K 3006/11.
- **BFH, Urteil vom 16.06.2015 - IX R 28/14, BFH/NV 2015, 1679** — umgekehrter Fall: Forderung der Gesellschaft gegen Gesellschafter.

##### Verwaltungsauffassung

- **OFD Frankfurt a. M., Rundverfügung v. 26.07.2021 — S 2743 A-12-St 523, Originalquelle oder frei pruefbare Quelle vor Ausgabe pruefen** — ertragsteuerliche Beurteilung von Darlehensverbindlichkeiten der Muttergesellschaft im Abwicklungsendvermögen der Tochter.
- **OFD Frankfurt a. M., Rundverfügung v. 03.08.2018 — S 2743 A-12-St 525, DStR 2019, 560** — Vorgängerverfügung.
- **OFD Nordrhein-Westfalen, Kurzinformation ESt Nr. 46/2014, akt. 22.09.2017, DB 2017, 2580**.

##### Literatur

- Bergmann, Liquidationsbesteuerung von Kapitalgesellschaften, Diss., 2012, S. 145 ff.
- Dietrich/Weber, DStR 2019, 966, 970.
- Hageböke, in: Rödder/Herlinghaus/Neumann, KStG, 1. Aufl. 2015, § 11 Rn. 78.
- Stalbold, in: Gosch, KStG, § 11 Rn. 72.
- Micker, in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 11 KStG Rn. 44.

##### Querverweis Fachmodul

- `stb-sanierungsgewinn-stehengelassene-verbindlichkeiten` — Drei-Phasen-Analyse für stehen gelassene Verbindlichkeiten in der Liquidation.
## Forderungsverzicht — bilanzielle Darstellung

Auswahlsignal: Wenn es um Forderungsverzicht — bilanzielle Darstellung in Steuerrecht – Steuerberater und Anwälte geht: prüft Frist, Form, Zuständigkeit, Rechtsweg und Sofortmaßnahmen; liefert eine Fristen- und Risikoampel mit Sofortschritten. Auswahlstichwort: Sanierungsgewinn Forderungsverzicht Bilanzielle Darstellung; Arbeitsfeld: Steuerrecht – Steuerberater und Anwälte.

### Forderungsverzicht — bilanzielle Darstellung

#### Arbeitsweg

- Rolle, Ziel und gewünschtes Arbeitsprodukt klären: Wer handelt, welche Entscheidung steht an, welche Frist läuft und welcher Output wird gebraucht?
- Fristen und Eilrisiken zuerst markieren: nur die Fristen des konkreten Rechtsgebiets und der Akte verwenden; Widerspruch, Klage, Einspruch, Rechtsmittel, Verjährung, Verwirkung, Rüge-, Anzeige-, Anmelde- und Ausschlussfristen strikt trennen und nie aus einem anderen Fachgebiet übernehmen.
- Tragende Normen verifizieren: AO §§ 38, 42, 90, 93, 153, 162, 164, 169-171, 173, 233a, 370-378, UStG, EStG, KStG, GewStG, GrEStG, ErbStG, FGO — Fundstellen über gesetze-im-internet.de, dejure.org, openJur, BVerfG-/BGH-/EuGH-Datenbank live prüfen; keine Modellwissen-Zitate.
- Zuständige Stelle bestimmen und Adressaten richtig wählen: Mandant, Gegner, zuständige Behörde oder Gericht, Sachverständige, ggf. EU-/internationale Stelle (siehe Skill-Detail).
- Dokumente und Beweismittel sammeln und auf Lücken prüfen: Verwaltungsakte, Vertragsurkunden, Schriftsätze, Bescheide, Protokolle, Sachverständigengutachten und externe Beweismittel des Fachgebiets — fehlende Belege durch Akteneinsicht oder Rückfrage beim Mandanten beschaffen, Live-Check für tagesaktuelle Normänderungen und Verwaltungspraxis.

#### Fachlicher Kern — Steuerrecht
- **Problemfokus dieses Skills:** Bleibe beim konkreten Titel `Forderungsverzicht — bilanzielle Darstellung` und löse die dort angelegte Fachfrage; arbeite mit konkreten Tatbestandsmerkmalen, Beweisfragen und dem unmittelbar benötigten Arbeitsprodukt. Routingfragen bleiben Hilfsmittel, wenn Frist, Zuständigkeit oder Verfahrensart offen sind.
- **Arbeitsmodus:** Erst Steuerart, Zeitraum, Verwaltungsstand, Frist/Festsetzung, Zuständigkeit, Form/Portal und Beleglage klären; dann BMF-Verwaltungslinie von BFH-Rechtsprechung und Gesetz trennen.
- **Outputpflicht:** Steuerartenmatrix, BMF-Radar, Einspruchsbaustein, ELSTER-/Portal-To-do, Risikoampel, DBA-/GrESt-/USt-Tabelle oder Mandantenmemo.
- **Fehlerbremse:** Tragende Normen/Entscheidungen live oder aus der Akte verifizieren; Rechtsprechung nur mit Gericht, Entscheidungsform, Datum, Aktenzeichen und frei prüfbarer Quelle. Keine BeckRS-, juris-, Kommentar- oder Aufsatz-Blindzitate aus Modellwissen.

#### Worum geht es

Der Forderungsverzicht durch Gläubiger ist beim Schuldner ein Buchgewinn. Wie er handelsrechtlich und steuerlich darzustellen ist, beeinflusst sowohl die Höhe des Sanierungsertrags als auch die Sichtbarkeit gegenüber dem FA. Dieser Skill stellt die Buchungslogik und die Plan-Bilanz-Erstellung dar.

#### Wann dieses Modul hilft / Kaltstart-Fragen

1. Wer verzichtet — Bank, Lieferant, Gesellschafter?
2. Auf welche Verbindlichkeit wird verzichtet — Darlehen, Lieferantenforderung, Gesellschafterdarlehen?
3. Ist die Forderung werthaltig oder unverwerthaltig?
4. Soll der Verzicht handelsrechtlich (HGB) anders als steuerrechtlich gebucht werden?
5. Gibt es Besserungsabrede / Rangrücktritt?

#### Rechtlicher Rahmen

- **§ 246 HGB** — Vollständigkeitsgrundsatz.
- **§ 252 HGB** — Allgemeine Bewertungsgrundsätze.
- **§ 247 Abs. 1, § 266 HGB** — Bilanzgliederung.
- **§ 275 HGB** — GuV-Gliederung; außerordentliche Erträge wurden mit BilRUG (2015) gestrichen, ggf. heute "sonstige betriebliche Erträge".
- **§ 5 Abs. 1 EStG** — Maßgeblichkeit.
- **§ 5 Abs. 2a EStG** — Passivierungsverbot bei Tilgung nur aus zukünftigen Gewinnen (Rangrücktritt-Falle).
- **§ 8 Abs. 3 KStG** — Verdeckte Einlage durch Gesellschafter.
- **§ 3a Abs. 3 EStG** — Berechnung Sanierungsertrag.

#### / Schritt für Schritt

##### Buchungslogik beim Schuldner

| Variante | Buchung |
|---|---|
| Verzicht durch Drittgläubiger (Bank, Lieferant) | Verbindlichkeit an außerordentlichen / sonstigen betrieblichen Ertrag |
| Verzicht durch Gesellschafter — werthaltige Forderung | Verbindlichkeit an Kapitalrücklage (verdeckte Einlage) |
| Verzicht durch Gesellschafter — nicht werthaltige Forderung | Verbindlichkeit an Kapitalrücklage in Höhe Teilwert; Restbetrag an Ertrag |
| Verzicht mit Besserungsabrede | Verbindlichkeit weiterhin passiviert mit Vermerk; bei Eintritt Wegfall an Ertrag |

##### Werthaltigkeit prüfen

| Indikator | Werthaltig? |
|---|---|
| Schuldnerin solvent, Verbindlichkeit termingerecht bedient | Ja |
| Schuldnerin in Krise; aber Vermögen deckt Forderung | Teilweise — Teilwert |
| Schuldnerin überschuldet, keine Aussicht auf Rückzahlung | Nicht werthaltig |
| Verbindlichkeit nachrangig | Werthaltigkeit unsicher |

#### Trade-off-Matrix

| Variante Verzicht | Bilanzielle Wirkung Schuldner | Steuerliche Wirkung |
|---|---|---|
| Drittgläubiger voll | Außerordentlicher Ertrag in voller Höhe | Sanierungsertrag § 3a EStG (mit Antrag steuerfrei) |
| Gesellschafter werthaltig | Erhöhung Kapitalrücklage; kein Ertrag | § 8 Abs. 3 KStG verdeckte Einlage; nicht § 3a EStG |
| Gesellschafter nicht werthaltig | Teilweise Einlage, teilweise Ertrag | Ertragsteil ggf. § 3a EStG |
| Verzicht mit Besserungsschein | Verbindlichkeit bleibt; spätere Buchung Ertrag bei Eintritt | Spätere Sanierungsertrags-Würdigung |
| Rangrücktritt qualifiziert | Verbindlichkeit bleibt (oder § 5 Abs. 2a EStG-Problem) | siehe Folge-Skill |

#### Praxistipps der alten Hasen

- **Werthaltigkeit ist entscheidend.** Bei Gesellschafter-Verzicht muss die Werthaltigkeit der Forderung im Zeitpunkt des Verzichts bestimmt werden. Werthaltig = Einlage, nicht werthaltig = Ertrag. Die Einstufung ist häufig FA-streitig — vorher dokumentieren (Bonitätsanalyse, Vermögensaufstellung der Schuldnerin).
- **GuV-Ausweis seit BilRUG.** Außerordentliche Erträge gibt es im HGB-Schema nicht mehr (BilRUG 2015). Sanierungsertrag wird heute typischerweise unter "sonstige betriebliche Erträge" ausgewiesen — mit Erläuterung im Anhang.
- **Steuerbilanz vs. Handelsbilanz.** § 5 Abs. 1 EStG ordnet Maßgeblichkeit an; aber bei Sanierungsertrag kann die steuerliche Würdigung abweichen (z. B. § 8 Abs. 3 KStG verdeckte Einlage). Beachten Sie die Abweichung in der Mehr-Weniger-Rechnung.
- **Besserungsabrede ist ein Spezialfall.** Sie verschiebt den Ertrag in spätere Jahre, in denen die Schuldnerin wieder Gewinne erzielt. Steuerlich greift § 3a EStG erst bei tatsächlichem Wegfall — Antrag erst dann.
- **Plan-Bilanz vor und nach Sanierung** sind die wichtigsten Dokumente für das Mandat. Sie zeigen FA und Gläubigern den Effekt; sie sind aber auch das interne Steuerungsinstrument.

#### Mustertexte / Berechnungsbeispiele

##### Plan-Bilanz vor und nach Verzicht

```
Aktiva vor Sanierung nach Sanierung
Anlagevermögen EUR 2.500.000 EUR 2.500.000
Umlaufvermögen EUR 1.200.000 EUR 1.200.000
Summe Aktiva EUR 3.700.000 EUR 3.700.000

Passiva vor Sanierung nach Sanierung
Eigenkapital EUR -800.000 EUR -300.000
 davon Bilanzverlust EUR -2.500.000 EUR -2.000.000
Rückstellungen EUR 400.000 EUR 400.000
Verbindlichkeiten ggü. Kreditinst. EUR 2.500.000 EUR 1.700.000
 (Bankverzicht 800.000)
Verbindlichkeiten ggü. Lieferanten EUR 1.600.000 EUR 1.400.000
 (Lieferantenverzicht 200.000)
Summe Passiva EUR 3.700.000 EUR 3.200.000

Sanierungsertrag GuV EUR 0 EUR 1.000.000
```

##### Buchungssätze (Beispiel)

```
Variante A — Drittgläubiger (Bank) verzichtet auf 800.000:
 Verbindlichkeiten Kreditinstitut 800.000
 an sonstiger betrieblicher Ertrag 800.000

Variante B — Gesellschafter verzichtet auf werthaltige 200.000:
 Verbindlichkeiten Gesellschafter 200.000
 an Kapitalrücklage 200.000

Variante C — Gesellschafter verzichtet auf nicht werthaltige
500.000 (Teilwert 100.000, Restbetrag 400.000 zum Ertrag):
 Verbindlichkeiten Gesellschafter 500.000
 an Kapitalrücklage 100.000
 an sonstiger betrieblicher Ertrag 400.000

Variante D — Verzicht mit Besserungsabrede:
 bei Eintritt der Besserung (z. B. Gewinn 300.000 in
 Folgejahr):
 Verbindlichkeit / Wegfall 300.000
 an sonstiger betrieblicher Ertrag 300.000
```

##### Anhangs-Erläuterung

```
Anhang [Geschäftsjahr]:

Im Berichtsjahr wurde die Gesellschaft im Rahmen einer
unternehmensbezogenen Sanierung saniert. Die Gläubiger
[...] verzichteten auf Forderungen in Höhe von insgesamt
EUR 1.000.000. Der entstandene außerordentliche Ertrag
ist in der GuV unter "sonstige betriebliche Erträge"
ausgewiesen. Steuerlich wurde ein Antrag nach § 3a Abs. 4
EStG gestellt. Die vier Voraussetzungen einer unternehmens-
bezogenen Sanierung sind nach Auffassung der Geschäfts-
führung erfüllt.
```

#### Typische Fehler

- Werthaltigkeit des Gesellschafter-Darlehens nicht dokumentiert; FA bestreitet.
- Außerordentlicher Ertrag in alter GuV-Position ausgewiesen (vor BilRUG); nach BilRUG nicht mehr zulässig.
- Plan-Bilanz vor und nach Sanierung nicht erstellt; Beweismittel fehlt.
- Buchungssatz fehlerhaft — z. B. Verbindlichkeit nicht ausgebucht.
- Besserungsabrede bilanziell nicht erkannt; Ertrag zu früh gebucht.

#### Quellen Stand 06/2026

##### Normen

- §§ 246, 252, 247 Abs. 1, 266, 275 HGB.
- § 5 Abs. 1 EStG.
- § 5 Abs. 2a EStG.
- § 3a Abs. 1, 3, 4 EStG.
- § 8 Abs. 3 KStG.
- BilRUG (Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz).
- BMF-Schreiben vom 27.04.2017 — Stand prüfen.

##### Rechtsprechung (verifiziert)

- **BFH, Urt. v. 30.11.2011 — I R 100/10, DStR 2012, 450** — Voraussetzungen der Passivierung von Verbindlichkeiten: bestimmter Verpflichtungsinhalt, durchsetzbar, wirtschaftliche Belastung.
- **BFH, Urt. v. 19.08.2020 — XI R 32/18, BStBl. II 2021, 279** — Anwendung des § 5 Abs. 2a EStG bei Rangrücktritt mit Tilgungsvorbehalt aus zukünftigen Gewinnen.
- **FG Köln, Urt. v. 06.03.2012 — 13 K 3006/11, GmbHR 2012, 977** — Liquidations-Kernentscheidung Os. 7 (Wegfall mit Erlöschen mangels Steuersubjekt).
- **BFH, Beschl. v. 05.02.2014 — I R 34/12, BFH/NV 2014, 1014** — nachgehend zu FG Köln 13 K 3006/11.
- **BFH, Urteil vom 16.06.2015 - IX R 28/14, BFH/NV 2015, 1679** — umgekehrter Fall: Forderung der Gesellschaft gegen Gesellschafter.

##### Verwaltungsauffassung

- **OFD Frankfurt a. M., Rundverfügung v. 26.07.2021 — S 2743 A-12-St 523, Originalquelle oder frei pruefbare Quelle vor Ausgabe pruefen** — ertragsteuerliche Beurteilung von Darlehensverbindlichkeiten der Muttergesellschaft im Abwicklungsendvermögen der Tochter.
- **OFD Frankfurt a. M., Rundverfügung v. 03.08.2018 — S 2743 A-12-St 525, DStR 2019, 560** — Vorgängerverfügung.
- **OFD Nordrhein-Westfalen, Kurzinformation ESt Nr. 46/2014, akt. 22.09.2017, DB 2017, 2580**.

##### Literatur

- Bergmann, Liquidationsbesteuerung von Kapitalgesellschaften, Diss., 2012, S. 145 ff.
- Dietrich/Weber, DStR 2019, 966, 970.
- Hageböke, in: Rödder/Herlinghaus/Neumann, KStG, 1. Aufl. 2015, § 11 Rn. 78.
- Stalbold, in: Gosch, KStG, § 11 Rn. 72.
- Micker, in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 11 KStG Rn. 44.

##### Querverweis Fachmodul

- `stb-sanierungsgewinn-stehengelassene-verbindlichkeiten` — Drei-Phasen-Analyse für stehen gelassene Verbindlichkeiten in der Liquidation.